2.7. ОТЧЕТНОСТЬ О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ: РОССИЙСКИЙ И МЕЖДУНАРОДНЫЙ АСПЕКТЫ

Информация, содержащаяся в отчете о движении денежных средств, необходима для оценки:

- перспективной возможности организации создавать поло­жительные потоки денежных средств (превышения денежных поступлений над расходами);

- способности организации выполнять свои обязательства по расчетам с кредиторами, выплате дивиденда и иных платежей;

- потребности в дополнительном привлечении денежных средств со стороны;

- эффективности операций по финансированию организации и инвестиционных сделок в денежной и безденежной формах.

В отчете о движении денежных средств суммируются потоки денежных средств за отчетный период с тем, чтобы получить дополнительную информацию о результатах производственно-хозяй­ственной деятельности организации, ее инвестиционной и финан­совой деятельности. В отчете проводится четкое разграничение между денежными средствами, формирующимися в результате нормальной производственно-хозяйственной деятельности и по­лучаемыми от внешних источников.

В отчете содержится информация, которая дополняет данные отчетного бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убыт­ках. В частности, из этого отчета можно получить информацию о том, обеспечивалось ли достижение прибыльности достаточным притоком денежных средств, необходимых для расширения про­водимых операций или, по крайней мере, позволяющих продол­жать их на прежнем уровне; удовлетворяет ли приток денежных средств необходимый уровень ликвидности организации.

Отчет отражает инвестиции в дочерние и иные хозяйственные общества, капитальные вложения в основные средства, на увели­чение оборотных средств, содержит данные об изъятии денежных средств из сферы инвестиций. Отчет дает представление о деятельности организации по привлечению финансовых ресурсов для финансирования ее развития и других потребностей.

Потоки денежных средств группируются в отчете по трем направлениям: производственно-хозяйственная деятельность; инве­стиционная деятельность; финансовая деятельность (рис. 5).

Рис. 5. Потоки денежных средств, отражаемых в отчетности

Известно, что в международной практике существует два спо­соба составления отчета о движении денежных средств - пря­мой и косвенный.

Способ составления сказывается и на содержании представля­емой информации. Ни один из этих способов нигде в мире не является единственно обязательным, однако такие организации, как Международный комитет по стандартам бухгалтерского уче­та (стандарт № 7 - пересмотренный) и Совет по стандартам бух­галтерского учета США (стандарт № 95), рекомендуют использо­вать прямой метод составления отчета о движении денежных средств, как более информативно насыщенный.

Косвенный метод составления отчета о движении денеж­ных средств. В него включаются поступления денежных средств, полученные в результате расчетов из отчетного баланса, отчета о прибылях и убытках. Только некоторые потоки денежных средств показываются по фактическому объему: амортизационные отчис­ления; поступления от реализации собственных акций, облига­ций, получение и выплата дивидендов, получение и погашение кредитов и займов, капитальные вложения в основные фонды, нематериальные активы, финансовые вложения, прирост оборот­ных средств; реализация основных средств, нематериальных ак­тивов, ценных бумаг.

В отчете, составленным косвенным методом, концентрируется информация о финансовых ресурсах организации, отражаются показатели, содержащиеся в смете доходов и расходов и поступа­ющие в ее распоряжение после оплаты производства продукции для совершения нового цикла воспроизводства. По нашему мне­нию, информация, содержащаяся в таком отчете, имеет самосто­ятельное значение. В отчете приводятся данные, которых нет в форме, составленной прямым методом, но которые необходимы для понимания источников финансирования и других аспектов деятельности предприятия.

Прямой метод составления отчета. Поступления денежных средств от покупателей и заказчиков отражаются в отчете о дви­жении денежных средств, составленном прямым методом, полностью в суммах, поступивших в кассу, на расчетный, валютный и иные счета в банках. Денежные средства, выплаченные постав­щикам, подрядчикам, персоналу предприятия из кассы, а также с расчетного и иных счетов в банках, отражаются в суммах, ре­ально оплаченных наличными деньгами и путем денежных пере­числений.

Несомненно, каждый метод составления отчета содержит не­обходимую пользователям информацию. Прямой метод отражает валовые потоки денег как платежных средств. Косвенный метод содержит данные о финансовых ресурсах предприятия, их дви­жении в виде потоков денежных средств. Выбор метода составле­ния отчета о движении денежных средств следует оставить на усмотрение управляющих предприятием.

В Российской Федерации отчетность о движении денежных средств представляется по форме № 4, которая имеет некоторые отличия и особенности по сравнению с упомянутыми нами мето­дами составления таких отчетов по международным стандартам. Форма отчета о движении денежных средств приведена в Прило­жении.

Движение денежных средств в отчетности отслеживается только по движению рублевых и валютных средств без учета эквивален­та денежных средств в виде краткосрочных быстроликвидных финансовых вложений. Приток и отток денежных средств по опе­рациям, связанным с приобретением и продажей краткосрочных ценных бумаг и свободно конвертируемой валюты, отражается в отчетности. Отток денежных средств на эти цели отражается по строке 250 «Прочие выплаты и перечисления», приток денежных средств от реализации краткосрочных ценных бумаг и свободно конвертируемой валюты - по строке 040 «Выручка от реализации иного имущества», а проценты - по строке 090 «Диви­денды, проценты по финансовым вложениям».

Остаток денежных средств определяется по балансу по обще­му остатку денежных средств на начало и конец года по строке 260. Отчетность по форме № 4 составляется прямым методом с полным указанием всех оборотов. В отчетности отражаются даже внутренние обороты: наличные денежные средства, полученные из банка либо внесенные в банк для зачисления на расчетный счет организации, выданные под отчет сотрудникам и т. п. Дви­жение денежных средств, как и в международной отчетности, отражается по трем направлениям деятельности организации: основной, инвестиционной и финансовой. Но эти данные приво­дятся, в том числе и не обобщают всех направлений притока и оттока денежных средств. Не предусмотрены поступления от эмис­сии собственных акций, оплаты и поступления по штрафам, пе­ням и неустойкам, отток денежных средств на погашение креди­тов и займов, на приобретение нематериальных активов и капи­тальное строительство, на выкуп собственных акций у акционе­ров и долей участников. По капитальным вложениям, например, предусмотрено направление денежных средств на оплату долево­го участия в строительстве.

Отсутствующие показатели по притоку денежных средств от­ражаются по строке 110 «Прочие поступления», а по оттоку де­нежных средств - по строке 250 «Прочие выплаты, перечисле­ния». Предприятия и организации имеют право дополнять ука­занные строки (111, 112, 113 и далее либо 251, 252, 153 и далее) для того, чтобы расшифровать наиболее существенные обороты.

В отчетности о движении денежных средств по форме № 4, составленной прямым методом, не отражаются курсовые валют­ные разницы, так как найден оригинальный способ преодоления этой несообразности. В случае наличия и движения денежных средств в свободно конвертируемой иностранной валюте состав­ляется расчет притока и оттока иностранной валюты каждого вида. Данные каждого такого расчета пересчитываются по курсу Центрального банка Российской Федерации на дату составления отчетности. Полученные данные по отдельным расчетам сумми­руются при заполнении соответствующих показателей отчетнос­ти о движении денежных средств.

4. АУДИТ ДВИЖЕНИЯ ДЕНЕЖНЫХ СРЕАСТВ

4.1. ОРГАНИЗАЦИЯ АУДИТОРСКОЙ ПРОВЕРКИ ОПЕРАЦИИ С ДЕНЕЖНЫМИ СРЕДСТВАМИ

Аудиторская проверка операций с денежными средствами пред­полагает проверку кассовых, банковских и валютных операций. Если же аудитор считает целесообразным проверить движение денежных потоков организации, то объем проверки несколько увеличивается за счет включения в него расчетных операций, произведенных без использования денежных средств, например, взаимозачеты.

Основная цель аудиторской проверки - формирование мне­ния о достоверности бухгалтерской отчетности по разделу «Де­нежные средства» и соответствии применяемой методики учета денежных средств действующим в Российской Федерации норма­тивным документам. Для достижения данной цели необходимо установить законность, достоверность и целесообразность совер­шения операций с денежными средствами на предприятии, пра­вильность их отражения в учете и отчетности.

В ходе аудита операций с денежными средствами решаются следующие задачи:

- ознакомление с условиями хранения наличных денег, цен­ных бумаг и других денежных документов в кассе;

- изучение фактического порядка документального оформле­ния операций по приходу и расходу денежных средств, ведения Кассовой книги, учета кассовых операций;

- проверка соблюдения кассовой дисциплины (своевременности и полноты оприходования наличных денег в кассе и возврат, в банк сверхлимитных остатков денежных средств, установленных правил расчетов наличными деньгами с юридическими лицами, порядка выдачи и возврата в кассу подотчетных сумм целевого использования, полученных из банка по чекам денежных средств (в том числе валютных) и др.);

- установление количества открытых в банках рублевых и валютных счетов, определение законности и целесообразности операций по поступлению и списанию средств с банковских сче­тов предприятия (в том числе валютных), правильности их отра­жения в учете;

- проверка состояния платежно-расчетной дисциплины.

В процессе аудиторской проверки операций с денежными сред­ствами следует руководствоваться следующими нормативными документами:

- Федеральный закон «О бухгалтерском учете» от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ (в ред. Федерального закона от 23.07.98 г. № 123-ФЗ);

- Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 7 августа 2001 г. № 119-ФЗ (с изменениями от 14 декабря 2001 г.);

- Закон РФ «О применении контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением» от 18 июня 1993 г. № 52154.

- Федеральный закон «О внесении изменений в некоторые законодательные акты РФ, затрагивающие вопросы валютного регулирования» от 8 августа 2001 г. № 130-ФЗ;

- Постановление Правительства РФ «Об утверждении феде­ральных правил (стандартов) аудиторской деятельности», утвер­жденное 23 сентября 2002 г. № 696;

- Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерс­кой отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом МФ РФ от 29 июля 1998 г. № 34н (в ред. Приказа МФ РФ от 30 декабря 1999 г. № 107н);

-  Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» (ПБУ 2000), утвержденное Приказом МФ РФ от 10 января 2000 г. №2н;

- Положение «О безналичных расчетах в Российской Федерации» утв. ЦБ РФ 3 октября 2002 г. № 2-П;

- План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий и Инструкция по его применению, утвержденные Приказом МФ РФ от 31 октября 2000 г. № 94н;

- Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденный Письмом ЦБ РФ от 4 октября 1993 г. № 18 (в ред. Письма ЦБ РФ от 26 февраля 1996 г. № 247);

- Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденные Приказом МФ РФ от 113 июня 1995 г. № 49.

Информационная база, используемая аудитором при проверке денежных операций, включает:

• основные нормативные документы, регулирующие порядок проведения кассовых, банковских и расчетных операций, а так­же бухгалтерский учет этих операций;

• приказ об учетной политике организации;

• бухгалтерскую отчетность - Бухгалтерский баланс (ф. № 1) и Отчет о движении денежных средств {ф. № 4);

• налоговую отчетность (сведения о рублевых счетах и счетах в иностранной валюте);

• регистры синтетического учета денежных операций: журналы-ордера, ведомости, машинограммы по счетам 50, 51, 52, 55, 57; журналы регистрации приходных и расходных кассо­вых ордеров, платежных поручений; кассовую книгу; Главную Книгу;

• первичные документы, оформляющие операции с денежны­ми средствами - отчеты кассира с приложенными первичными документами (приходные и расходные кассовые ордера, платежные ведомости, квитанции и др.); чековые денежные книжки; выписки банков по рублевым и валютным счетам с приложенны­ми первичными документами (счета, платежные поручения, пла­тежные требования-поручения, авизо) и др.

По приказу об учетной политике аудитор знакомится:

- с рабочим планом счетов, используемых предприятием отражения в учете операций с денежными средствами;

- применяемой формой бухгалтерского учета и перечнем регистров по учету денежных средств;

- документооборотом (графиком документооборота) первич­ных документов, связанных с учетом денежных средств;

- перечнем лиц, которым предоставлено право подписи денежных и расчетных документов.

Рассмотрим основные этапы проведения аудиторской проверки, операций с денежными средствами.

1. Определение цели и основных задач аудита, подборка нормативных актов.

2. Составление аудиторской программы проверки денежных средств. Возможный вариант программы проверки приведен ниже (табл. 11).

Таблица 11 – Программа аудиторской проверки операций с денежными средствами

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14