Поскольку организация – это искусственная правовая конструкция, она не обладает собственным сознанием и психикой. Для организации субъективная сторона определяется в зависимости от отношения ее должностных лиц, либо ее представителей. То есть виной организации признается вина гражданина, являющегося должностным лицом или представителем этой организации, действие/(бездействие) которого обусловили совершение правонарушения.

Только при наличии состава административного правонарушения, налогоплательщик может быть привлечен к административной ответственности.

Параграф§3. Составы налоговых правонарушений.

Наличие состава налогового правонарушения является необходимым и достаточным условием для квалификации деяния как налогового правонарушения. Вместе с тем отсутствие какого-либо элемента состава правонарушения означает отсутствие состава в целом. Иными словами, если лицо совершило правонарушение, которое содержит все признаки состава, значит, есть основание для применения налоговых санкций.

Обращаясь к конкретным составам налоговых правонарушений, предусмотренных кодексом в первую очередь необходимо отметить, что чисто количественно их значительно больше, чем в аналогичных положениях Закона об основах налоговой системы. Главой 16 (ст. 116-129) Налогового Кодекса РФ  предусмотрено 14 составов налоговых правонарушений (не считая квалифицированных составов), совершение которых нарушает те или иные нормы Налогового Кодекса РФ  и влечет за собой применение налоговых санкций. Между тем, анализ отдельных составов налоговых правонарушений показывает, что многие из них и ранее содержались как в налоговых законах (например, в Законе “О ГОСУДАРСТВЕННОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЕ РСФСР”[45]), так и подзаконных актах (указах Президента РФ).

В зависимости от субъекта налоговой ответственности, предусмотренные кодексом виды налоговых правонарушений можно разделить на следующие категории:

1.     Ответственность налогоплательщиков (граждан и юридических лиц):

·        ответственность за нарушение сроков постановки на учет в качестве налогоплательщиков и представления иных сведений в налоговые органы; уклонение (нарушение сроков) постановки на учет в налоговом органе.

Статья 116 Налогового Кодекса РФ  предусматривает ответственность за нарушение сроков постановки на учет в налоговом органе. Названное правонарушение представляет собой виновное (умышленное) бездействие налогоплательщика-организации или физического лица (индивидуального предпринимателя).

Объектом данного правонарушения являются правоотношения, регулируемые статьей 83 Налогового Кодекса РФ, в соответствии, с которой устанавливаются сроки подачи заявления на учет в налоговом органе в качестве налогоплательщика.

Так, в частности, заявление о постановке на учет организации или индивидуального предпринимателя подается в налоговый орган соответственно по месту нахождения или по месту жительства в течение 10 дней после государственной регистрации, а при осуществлении деятельности в Российской Федерации через филиал или представительство - в течение 10 дней после создания филиала или представительства; заявление организации о постановке на учет по месту нахождения подлежащего налогообложению недвижимого имущества или транспортных средств подается в налоговый орган по месту нахождения этого имущества в течение 30 дней со дня его регистрации; заявление о постановке на учет частных нотариусов, частных детективов, частных охранников подается в налоговый орган по месту их жительства в течение 10 дней после выдачи лицензии, свидетельства или иного документа, на основании которого осуществляется их деятельность.

Ответственность за совершение данного правонарушения наступает при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 117 Налогового Кодекса  РФ. Статья 117 Налогового Кодекса РФ  устанавливает ответственность за уклонение от постановки на учет в налоговом органе, выразившееся в осуществлении организацией или индивидуальным предпринимателем деятельности без постановки на учет в налоговом органе в течение более 90 дней со дня истечения установленного ст. 83 Кодекса срока подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе. Объектом данного правонарушения являются правоотношения по исполнению обязанности налогоплательщика по постановке на учет в органах Госналогслужбы России. Данное правонарушение может быть совершено только умышленно, его субъектами (они прямо указаны в диспозиции статьи) может быть как организация, так и индивидуальный предприниматель. В отличие от правонарушения, предусмотренного ст. 116, это правонарушение может быть совершено исключительно посредством противоправного действия, а именно посредством осуществления субъектами правонарушения деятельности без постановки на учет. Отсутствие доказательств осуществления налогоплательщиком указанных действий может являться основанием для отказа в привлечении к ответственности по данной статье. В этом случае налогоплательщик может быть привлечен к ответственности только по ст. 116 Налогового Кодекса РФ.  Ответственность за совершение правонарушения, предусмотренного ст. 117 Налогового Кодекса  РФ, может быть применена только по истечении 100 (120) дней осуществления деятельности без подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе.

Рассматривая данный состав правонарушения необходимо отметить, что ранее налоговое законодательство не устанавливало для налогоплательщиков специальной ответственности за уклонение (нарушение сроков) от постановки на учет в налоговом органе. В том случае, если налоговыми органами выявлялся потенциальный плательщик, не состоящий на налоговом учете и соответственно не уплачивающий обязательные налоговые платежи, к нему могли быть применены финансовые санкции, связанные лишь с фактическим не поступлением в бюджет налогов.

Налоговый кодекс, предполагает, что налогоплательщик должен нести ответственность за сам факт не постановки на налоговый учет вне зависимости от того повлекло ли данное обстоятельство негативные последствия для бюджета или нет (ст.ст.116, 117 Налогового Кодекса РФ).

·        Не представление в установленные сроки сведений об открытии счета. Специальные меры ответственности предусмотрены кодексом в отношении тех налогоплательщиков, которые в установленные сроки (пять дней - п.2 ст.23 Налогового Кодекса РФ) не представили в налоговые органы сведения об открытии (закрытии) счета. При этом взыскание штрафа производится, вне зависимости от того, повлекло ли данное правонарушение неуплату налога (ст.118 Налогового Кодекса РФ  РФ). Объектом данного правонарушения являются правоотношения по соблюдению сроков представления сведений об открытии или закрытии счета в банке. В соответствии с частью 2 ст. 23 Налогового Кодекса РФ налогоплательщики-организации и индивидуальные предприниматели обязаны сообщать в налоговый орган по месту учета сведения об открытии или закрытии счетов в пятидневный срок. На применение мер ответственности за совершение данного правонарушения влияет наличие или отсутствие факта неуплаты налога. Данное правонарушение, являющееся умышленным бездействием, квалифицируется по части 1, если оно не повлекло за собой неуплату налогов, и по части 2 - если оно повлекло за собой неуплату налогов. В первом случае на субъект этого правонарушения налагается штраф в размере пяти тысяч рублей, во втором - в размере десяти процентов от общей суммы денежных средств, поступивших на счет за период задержки представления или непредставления сведений об открытии этого счета.

В соответствии с нормами действующего законодательства ответственность за совершение данного правонарушения применяется также в отношении руководителей предприятий (п.1 Указа Президента РФ от 23.05.94 N 1006 “Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей”[46]).

Нарушение сроков представления в налоговые органы документов. Как и ранее налоговым правонарушением признается нарушение срока представления налоговой декларации. Размер штрафа, взыскиваемого с налогоплательщика, зависит от срока задержки представления соответствующих документов (ст.119 Налогового Кодекса  РФ). Совершение данного правонарушения направлено на непредставление налогоплательщиком или его законным представителем в установленный законодательством о налогах и сборах срок налоговой декларации в налоговый орган по месту учета, а также нарушение установленного срока представления налогоплательщиком или иным обязанным лицом в налоговые органы предусмотренных Налоговым Кодексом  РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах документов и (или) иных сведений. Заявление налогоплательщика или иного обязанного лица об отказе должностному лицу налогового органа, проводящему налоговую проверку, представить имеющиеся у налогоплательщика или иного обязанного лица и запрашиваемые этим должностным лицом документы и (или) иные сведения, необходимые для проведения в установленном порядке такой проверки, или уклонение от представления указанных документов и (или) иных сведений также влечет за собой ответственность по ст. 119 Налогового Кодекса  РФ.

В санкции за совершение правонарушения, предусмотренного частью 2 этой статьи, очевидно, законодателем допущена технико-юридическая ошибка, поскольку размер штрафа определяется в процентном отношении к сумме денежных средств, поступивших на счет за период задержки представления или непредставления сведений об открытии этого счета, хотя в диспозиции части 2 ст. 119 о представлении сведений об открытии счетов не упоминается. Ранее административную ответственность за совершение данного правонарушения несли должностные лица предприятий в соответствии с п.12 ст.7 Закона “О ГОСУДАРСТВЕННОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЕ РСФСР”[47].

В отношении иных документов, которые должны быть представлены налогоплательщиком по требованию налоговых органов, кодекс различает два состава правонарушений: нарушение установленного срока представления в налоговые органы предусмотренных налоговым законодательством документов и (или) сведений, а также отказ (уклонение) представить должностному лицу налогового органа документы и сведения, необходимые для проведения налоговой проверки (п.3 ст.119 Налогового Кодекса  РФ), и отказ от представления предметов и документов по запросу налогового органа (ст.127 Налогового Кодекса  РФ)

1.     ответственность за воспрепятствование правомерным действиям налоговых органов:

·        незаконное воспрепятствование доступу должностного лица налогового органа, проводящего налоговую проверку в соответствии с Налоговым Кодексом  РФ, на территорию или в помещение налогоплательщика или иного обязанного лица (ст.124 Налогового Кодекса  РФ). Ранее за совершение данного правонарушения была предусмотрена административная ответственность для должностных лиц налогоплательщика в соответствии с п.12 ст.7 Закона  “О ГОСУДАРСТВЕННОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЕ РСФСР”[48]

·        Не соблюдение установленного кодексом порядка пользования, владения, распоряжения имуществом, на которое наложен арест (ст.125 Налогового Кодекса  РФ), устанавливает ответственность за нарушение порядка владения, пользования и (или) распоряжения арестованным имуществом. Признавая определенный смысл в указанных нормах, нельзя не задаться вопросом: каким образом налоговый либо таможенный орган может разрешить или не разрешить владение арестованным  имуществом? Ситуация, при которой ограничивается право собственника пользоваться и распоряжаться арестованным имуществом, вполне понятна и осуществима. Однако правомочие владения, в отличие от правомочия пользования и правомочия распоряжения, не зависит от волеизъявления административного органа и может быть прекращено лишь с прекращением права собственности. С практической точки зрения, поскольку нарушить порядок владения не представляется возможным, то нельзя привлечь к ответственности недобросовестного налогоплательщика, нарушающего порядок пользования арестованным имуществом (ст. 125 Налогового Кодекса  РФ не предусматривает ответственности только за нарушение порядка пользования арестованным имуществом, а требует одновременного нарушения порядка, как пользования, так и владения им);

2.     ответственность за нарушение правил расчетов с бюджетом по обязательным налоговым платежам:

·        Нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. Соблюдение налогоплательщиком правил исчисления и уплаты налогов во  многом зависит от правильной организации на предприятии учета необходимых для налогообложения показателей. В этой связи, Налоговый Кодекс РФ содержит специальные нормы ответственности за грубое нарушение плательщиком правил учета доходов, расходов и объектов налогообложения (отсутствие первичных документов, регистров бухучета, систематическое несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухучета хозяйственных операций и иных объектов бухучета) (ст.120 Налогового Кодекса  РФ).

Аналогичные нормы применительно к ответственности должностных лиц предприятия содержались в п.12 ст.7 Закона "О ГОСУДАРСТВЕННОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЕ РСФСР"[49].

В соответствии с требованиями кодекса ответственность за грубое нарушение правил учета наступает вне зависимости от того, повлекли ли данные нарушения сокращение поступления сумм налогов в бюджет. Квалифицируемым признаком данного правонарушения является длительность.

Отдельно кодекс предусматривает ответственность за данные деяния при условии, если они привели к занижение дохода (именно дохода, а не иного объекта налогообложения!).

·        нарушение правил составления налоговой декларации. Как показывает практика, раньше в ходе налоговых проверок налогоплательщики довольно часто привлекались к ответственности за сокрытие (занижение) прибыли (дохода) или сокрытие (не учет) иного объекта налогообложения (подп. "а" п.1 ст.13 “Закона об основах налоговой системы”[50]). Между тем подходы налогоплательщиков, арбитражных судов и налоговых органов к трактовке данного состава налоговых правонарушений всегда были неоднозначны. Объясняется это, прежде всего тем обстоятельством, что налоговое законодательство не содержало четкого определения понятия "занижение, сокрытие, не учет объекта налогообложения". В связи с этим, при применении к налогоплательщикам финансовых санкция, предусмотренных подп. "а" п.1 ст.13 Закона “Об основах налоговой системы РФ” всегда возникала масса вопросов, споров, неоднозначных суждений. Напомню, что в практике Высшего Арбитражного Суда РФ занижение, сокрытие и не учет объекта налогообложения рассматривались как идентичные понятия и применялись в следующем толковании: “не внесение в отчетные документы соответствующих сведений либо неправильное заполнение отчетных документов” (внесение конкретных сумм не в те графы).[51] Таким образом, по мнению суда, применение мер ответственности связано с соблюдением плательщиком правил составления налоговых расчетов (деклараций). Иными словами, квалификация правонарушения как сокрытие (не учет) объекта налогообложения осуществлялась на основании показателей налоговой отчетности, а точнее их соответствия фактическим обстоятельствам хозяйственной деятельности налогоплательщика (см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 22.04.97 N 4222/96[52]). Налоговый кодекс также предусматривает ответственность налогоплательщиков за нарушение правил составления налоговой декларации. При этом основанием для применения ответственности является несвоевременное или неправильное отражение в декларации данных, связанных с исчислением и уплатой налогов. Размер финансовых санкций, налагаемых на налогоплательщика, зависит от того, привели ли данные нарушения к занижению сумм налогов, подлежащих уплате. В этой связи необходимо подчеркнуть, что положения п.4 ст.120, ст.121 Налогового Кодекса  РФ применяются не только в случае, когда неверно указаны данные об объекте налогообложения, но и любые иные сведения об иных показателях, которые связаны с исполнением налогоплательщиков обязательств по уплате налогов.

Страницы: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8