Обычно процесс программирования начинается за несколько месяцев до начала согласования годовой сметы. Формальная подготовка программы начинается только после того, как у руководства предприятия появляется необходимость перемен в основных целях деятельности. Предложения высшего руководства по изменению стратегии предприятия доводятся до оперативных руководителей, которые в свою очередь готовят конкретные программы по основным направлениям, определенным высшим руководством. Предлагаемые программы обсуждаются в течение длительного  периода  времени и в результате для предприятия в целом появляется набор программ, которые после утверждения являются  основой составления годовой сметы.

Смета – это план в количественном, обычно денежном,  выражении за определенный период времени, который должен отражать текущие условия и натуральные человеческие и финансовые ресурсы, находящиеся в распоряжении предприятия на данный период времени. Процесс составления смет выполняет следующие функции:

-  планирования. Процесс составления годовой сметы ведет к конкретизации перспективных планов, так как руководители должны составлять подробные планы для превращения в реальность перспективных планов. Составление сметы отражает планирование будущих операций, принимая во внимание возможные изменения условий деятельности в следующих периодах, и определяет меры, которые необходимо т принять сегодня, чтобы менее безболезненно отреагировать на предстоящие изменения условий в будущем;

-  координации. При помощи сметы действия различных подразделений предприятия могут быть согласованы и сведены воедино. Составление сметы вынуждает руководителей изучать взаимоотношения своего подразделения с другими и,  в процессе  изучения, предусматривать и разрешать конфликты;

-  информации. Высшее руководство предприятия при помощи   сметы информирует о своих намерениях руководителей более низких уровней с тем, что все сотрудники имели возможность понять эти намерения и могли координировать свою деятельность для их осуществления;

-  мотивации. Смета представляет собой норму, достижение которой побуждает руководителей действовать  в направлении воплощения основных целей предприятия;

-  управления. Смета помогает руководителям в управлении деятельностью и ее контроле в том подразделении предприятия, за которое они отвечают. Сравнивая фактические результаты со сметными показателями различных категорий расходов, руководители могут установить, какие расходы не соответствуют первоначальному плану  и поэтому требуют их внимания;

-  оценки эффективности. Работа руководителей часто оценивается их успехами в исполнении смет. Некоторые предприятия устанавливают своим сотрудникам вознаграждение в зависимости  от их способностей в достижении целей, намеченных в основной смете;

-  обучения. Смета также служит для обучения менеджеров. По ней изучается работа центров ответственности  менеджеров и взаимоотношения их центров с другими центрами предприятия.

Так как смета служит многообразным целям, в процессе ее подготовки могут возникнуть сложности, связанные с предвзятостью  мнения оперативных руководителей при подготовке их части в смете; с противоречиями между целями составления сметы. Например, некоторые менеджеры центров затрат предполагают несколько завышенные на инфляционные ожидания сметы расходов по сравнению с мнением высшего руководства в отношении величины затрат, фактически необходимых для выполнения запланированной деятельности этого центра. Менеджеры делают это для своей защиты от возможностей неблагоприятной разницы, которая будет плохо  выглядеть в фазе оценки цикла управленческого учета. Однако финансовый директор предприятия нуждается в реальных цифрах  для планирования наличного оборота. Говоря о противоречии между целями составления сметы, необходимо отметить два основных несоответствия:

-  противоречие функций планирования и стимулирования. Предлагаемые сметы, которые невозможно исполнить, могут максимально соответствовать целям стимулирования и абсолютно не соответствовать целям планирования;

-  противоречие функций планирования и оценки эффективности. В целях планирования смету составляют до начала планируемого периода, исходя из ожидаемых условий или обстоятельств. Оценка эффективности должна оцениваться на сравнении фактических результатов с данными скорректированной сметы, отражающей реальные условия, в которых фактически работают руководители.

Составление сметы может рассматриваться и как бухгалтерский процесс и как процесс управления. С точки зрения бухгалтерского учета идентичность заключается в записи фактически совершенных операций, конечного результата вычислений и обобщений представленных набором финансовых отчетов (баланс, отчет о доходах и отчет о движении наличности).  Принципиальное же различие заключается в том, что сметные суммы отражают запланированную деятельность в будущем, а не запись того, что произошло в прошлом.

Работу по подготовке сметы в АО «ПЭС» возглавляет начальник планово – экономического отдела. После утверждения президентом основных направлений сметы, начальник ПЭО  рассредоточивает их по различным центрам ответственности и впоследствии координирует отдельные сметы, подготовленные этими центрами. Решения по смете вырабатываются линейными центрами ответственности, а окончательное утверждение  дается президентом с последующей ратификацией Советом директоров.

Существуют следующие этапы составления сметы.

Первый этап.  «Соблюдение подробностей политики составления смет и основных направлений лицами, ответственными за составление смет». Отправной точкой подготовки готовой сметы  является перспективный план, и высшее руководство должно дать информацию о влиянии перспективного плана на политику составления смет лицам, отвечающим за подготовку смет текущего года. Эта информация может влиять на запрограммированные изменения ассортимента продаваемой продукции либо на расширение и сокращение производства каких-либо видов продукции. Необходимо, чтобы все менеджеры знали о политике высшего руководства по выполнению перспективного плана через смету текущего года для того, чтобы можно было наметить основные направления деятельности. В процессе обобщения информации руководителем становится ясно, кто отвечает за подготовку сметы и как они должны реагировать на ожидаемые изменения внешних условий.

Второй этап.  «Определение фактора, ограничивающего выпуск продукции». Деятельность каждого предприятия ограничивает на одном этапе какой-то фактор. Для большинства предприятий ограничивающим фактором является покупательский спрос. Однако возможны факторы, когда производство содержит производственные мощности, а покупательский спрос превышает возможности. Прежде чем готовить смету, высшему руководству необходимо определить ограничивающий фактор, так как от этого зависит исходный пункт составления готовой сметы.

Третий этап.  «Подготовка программы сбыта». Программа сбыта является важнейшим планом при составлении годовой сметы, поскольку объем и ассортимент сбыта определяют уровень производства предприятия, а потребительский спрос ограничивает объем производства. Составить этот план очень сложно в силу того, что совокупный доход от реализации зависит от действий покупателей.

Четвертый этап.  «Первоначальная подготовка смет».  Процесс подготовки сметы должен идти снизу вверх, т.е. смета должна рождаться на низшем уровне руководства, совершенствоваться и координироваться на более высоких уровнях. Но первоначально основные положения сметы, определенные высшим руководителем, а  также смета продаж рассылаются по соответствующим уровням предприятия. Менеджеры   на каждом уровне могут добавлять более детализированную информацию для своих подчиненных. Когда основные положения достигают низших центров ответственности, их управляющие составляют необходимые сметы по всем пунктам, находящимся в сфере их ответственности, и отправляют документацию высшему руководству на рассмотрение.

Пятый этап.  «Обсуждение смет с высшим руководством». Обсуждение является жизненно важным процессом подготовки смет; в ходе этого процесса можно определить станет ли смета действительно эффектным средством управления или будет просто техническим  приемом.

Шестой этап.  «Координация и анализ рассмотрения смет». Процесс обсуждения повторяется на все более высоких уровнях центров ответственности и так до самой вершины организационной иерархии. Переговоры на верхних уровнях могут привести к изменениям в сметах, утвержденных на нижних уровнях.

По мере продвижения на верхние уровни управления индивидуальные сметы в процессе переговоров и пересмотров проверяются на взаимную совместимость. Такая проверка может вскрыть те аспекты плана, которые остались «за балансом». В этом случае некоторые сметы необходимо изменить. Индивидуальные сметы центров ответственности могут вызвать необходимость изменения плановых показателей программных смет, а эти изменения в свою очередь могут показать, что части общей программы не вошли в смету.

Седьмой этап.  «Окончательное принятия смет». После утверждения обобщающей сметы, которая состоит из счета доходов и убытков, баланса и отчета о движении денежных средств,    все сметы направляются во все центры ответственности предприятия Принятие обобщенной сметы является основанием для исполнения смет руководителями всех центров ответственности.

Восьмой этап.  «Последующий анализ смет». Процесс составления смет не должен завершаться их согласованием. Фактические результаты требуются периодически сравнивать с запланированными. Сравнение должно производится ежемесячно, и до середины следующего месяца отчет по результатам сравнения должен быть представлен составителями смет с тем, чтобы стимулировать  их деятельность. Это позволит определить руководству определить какие позиции смет не выполнены, и выяснить причины отклонений.

В течение сметного периода планово-экономический отдел АО «ПЭС» периодически оценивает фактические  результаты и пересматривать планы предприятия на будущее. Если возникают какие-либо изменения реальных условий по сравнению с ожидавшимися, это означает, что смета должна быть уточнена. Важно отметить, что составление сметы на текущий год не заканчивается с началом сметного периода; составление сметы следует рассматривать как непрерывный и динамический процесс. На ПРИЛОЖЕНИИ В,С представлена плановая смета АО «ПЭС».

Завершающий этап планирования деятельности предприятия заключается в составлении сметного баланса, который составляется одновременно с балансом за прошедший год с одновременным внесением поправок, учитывающих все возможные виды операций, которые ожидаются в планируемом периоде. Необходимость в составлении сметного баланса, объясняется тем, что:

-  с его помощью можно вскрыть неблагоприятные финансовые факторы, которые необходимо избежать;

-  он служит последним средством проверки математических действий во всех прочих расчетах;

-  он помогает руководству определить значение следующих рыночных показателей: коэффициент покрытия  (отношение текущих активов  к краткосрочным обязательствам), отражающий способность предприятия погасить первоочередные платежи; коэффициент оборачиваемости по расчетам (отношение выручки к средней величине дебиторской задолженности), показывающий сколько оборотов за год совершили средства, вложенные в расчеты; коэффициент окупаемости материальных запасов (отношение себестоимости проданных товаров к материальным запасам), определяющий относительный размер материальных запасов.

-  в нем четко прописываются будущие ресурсы и обязательства.

Процесс планирования не останавливается на согласовании всех смет. Постоянно  плановые показатели сравниваются с фактическими и принимаются соответствующие меры, обеспечивающие достижение запланированных результатов.

3.2 Управленческий контроль

Управленческий контроль определяется как процесс, с помощью которого менеджер оказывают влияние на работников предприятия для действенного и эффективного выполнения принятия решений.

В управленческом учете планирование, во взаимосвязи с контролем и регулированием, является своеобразной базой для реализации управленческих решений. Для осуществления процесса контроля и регулирования используются данные управленческого учета, которые сводятся в отчеты о достигнутых результатах. В этих отчетах дается сравнительный анализ фактических результатов и запланированных показателей  для каждого центра ответственности.

Центр ответственности может быть определен как сегмент предприятия (отдел, служба), возглавляемый менеджером, обладающим делегированными полномочиями и отвечающим за результаты работы этого сегмента.

Управленческий контроль сосредотачивает свое внимание на элементах организации (центрах ответственности), виды которых, их количество, зависят от организационной иерархии.

Менеджер может осуществлять контроль только над ограниченным числом подчиненных. Из этого следует, что крупное предприятие, каким является АО «ПЭС» должно иметь несколько уровней управления.

Центры ответственности, деятельность которых  напрямую связана с достижением целей организации, называются линейными. Менеджеры этих подразделений отчитываются непосредственно перед руководителем. Линейные подразделения состоят из нескольких отделов, а отделы из групп.  АО «Павлоадрэнергосервис» имеет следующие линейные центры ответственности:  Производственно – технический отдел; Служба эксплуатации и ремонта оборудования; Центральная служба защиты, автоматики и измерений; Служба надежности и безопасности; Правобережное предприятие электрических сетей; Левобережное предприятие электрических сетей; районные предприятия электрических сетей. Полномочия в линейных центрах ответственности исходят сверху вниз через последовательные уровни. Центры ответственности, необходимые для обеспечения вспомогательных услуг другим подразделениям и руководителю, называются штабными.  К таким  центрам ответственности относится Автоуправление; Отдел материально технического снабжения; Сторожевая служба; Отдел социальных вопросов. Обычные штабные работники не вовлечены в прямую деятельность АО «ПЭС». Главными участниками управленческого контроля являются линейные менеджеры.

Каждый центр ответственности можно представить в виде самостоятельной структуры, которая имеет свои «входы и выходы». Схематично это можно представить следующим образом:

    Вход              Центр ответственности              Выход                  Свои подразделения

                                                                                                            Внешние подразделения                                                                                              

Рисунок 1 Схема деятельности центра ответственности

Входы центра ответственности могут быть представлены сырьем и материалами в физическом виде, часами различных видов труда и различных типов услуг. Центр ответственности выполняет работу с этими ресурсами и в результате производит на выходе товары или услуги. Для целей управленческого контроля физически несхожие элементы ресурсов должны быть представлены в денежном выражении. Денежное измерение ресурсов, используемых в центре ответственности, является их стоимостью. В дополнение к стоимостной информации используется бухгалтерская информация по таким вопросам, как физическое количество материалов, их качество, а также профессиональный уровень рабочей силы. Если выходная продукция центра ответственности продается внешним покупателям, бухгалтерский учет измеряет ее и виде дохода. Если же товары или услуги передаются другим центрам ответственности этого же предприятия, то измеряться они могут либо в денежной форме, как например, стоимость переведенных товаров и услуг, либо в не денежном выражении.

Важнейшей целью бизнеса является получение приемлемой прибыли на инвестиции, а формула прибыли на инвестиционный капитал выглядит следующим образом:

Норма прибыли на  инвестиции =  выручка – расходы инвестиции

Три элемента  этого соотношения ведут к определению типов центров ответственности, играющих важную роль в системах управленческого контроля: центры выручки, центры затрат (расходы), центры доходов (выручка - расходы), центры инвестиций.

Центры выручки. Если менеджер центра ответственности отвечает за выпуск продукции в денежном выражении (доход), но не отвечает за расходы на продаваемые центром товары или услуги, тогда этот центр называется центром  выручки. Таковым центром в АО «ПЭС» является отдел реализации центральная диспетчерская служба.

Центры затрат. Если система управления измеряет расходы, возникшие в центре ответственности, но не измеряет его продукцию в виде дохода, то такой центр ответственности называется центров затрат.

Центры дохода. Если деятельность центра ответственности измеряется в виде разницы между доходом и возникающими в нем затратами, то этот центр ответственности является центром  дохода.

Центр инвестиций. Это центры ответственности, в которых менеджер является ответственным  за использование активов наряду с доходом. В центре инвестиций от управляющего  ожидается получение удовлетворительной отдачи от вложенных основных средств в центр ответственности.

Для измерения переданной другим центрам ответственности  продукции в центрах дохода и центрах инвестиций используются трансфертные цены.  Существуют два типа трансфертных цен: расчетные и затратные.

Если на продукцию существует рыночная цена, то предпочтение обычно отдается рыночной трансфертной цене, а не затратной. Покупающий центр ответственности не должен платить внутри предприятия больше, чем внешнему продавцу, как и продающий центр не должен получить больше дохода, чем при продаже внешнему покупателю. Преимущество рыночных цен заключается в объективности их характера, а не во взаимоотношении и квалификации управляющих продающими и покупающими центрами прибыли.

Во многих случаях не существует достоверной рыночной цены для установления трансфертной цены. Тогда используется  затратная трансфертная цена, которая зачастую представлена величиной стандартной себестоимости. Если в нее включены только фактические затраты, то у продающего центра ответственности нет стимулов для регулирования эффективности, так как любые колебания затрат автоматически отражаются в трансфертной цене для покупающего центра. Способы исчисления себестоимости и доля прибыли в трансфертной цене могут быть определены высшим руководством в целях снижения вероятности разногласий.

Из-за потенциальной возможности разногласий в рыночном и затратном трансфертном ценообразовании цены устанавливаются скорее путем переговоров между покупателем и продавцом, чем ссылкой на внешние цены, или применением формулы себестоимости товара продавца. Более того, временами а продавец пытается отойти от обычной политики предприятия по отношению к трансфертному ценообразованию. Например, продающий центр ответственности может установить цену ниже рыночной, чтобы не потерять бизнеса, когда покупающий центр ответственности использует преимущества временно низкой  внешней цены.

Предприятие в своей политике трансфертного ценообразования стремятся достичь объективности, реализма, справедливости для всех вовлеченных сторон.

Менеджеры центров ответственности нуждаются в информации о деятельности подчиненного им подразделения. Наряду с ретроспективными данными о входах и выходах центра, им нужна информация и о запланированными на будущее входах и выходах. Управленческая бухгалтерская система, которая обрабатывает планируемую и фактическую информацию о входах и выходах центра ответственности, называется учетом по центрам ответственности. В отличие от системы дифференцированных затрат и доходов, которая составляется для конкретной задачи, учет по центрам ответственности предполагает существование постоянного потока информации. Этот поток соответствует постоянному потоку входов и выходов из центров ответственности предприятия.             

 Существенным же отличием учета по центрам ответственности от учета полных затрат является то, что он концентрируется на центрах ответственности, тогда как учет полных затрат концентрируется на товарах и услугах.

Деятельность менеджера центра ответственности может быть измерена в виде результативности и эффективности   работы центра ответственности, Результативность определяет на сколько хорошо выполняет свою работу центр ответственности, то есть в какой мере он достигает желаемых и планируемых результатов. Эффективность же использования для расчета количества единиц на выходе на каждую единицу входа. Эффективность деятельности выражается либо в производстве заданного объема продукции при минимальном использовании элементов входа, либо максимально возможного объема продукции при заданном масштабе использования элементов входа.  

Результативность всегда присуща идеям предприятия, эффективность – нет. Эффективный центр ответственности – это такой центр, который выпускает продукцию с наименьшими затратами ресурсов. Однако, если этот выпуск не совпадает с целями предприятия, тогда центр неэффективен. 

Для понимания сути информации учета и ее использования по центрам ответственности необходимо ввести два способа квалификаций затрат:

-  подконтрольные и неподконтрольные;

-  достоверные, изменяемые или неизбежные.

Статья расходов называется подконтрольными затратами, если на их величину может существенно воздействовать менеджер центра ответственности. В противном случае они неподконтрольны.

Подконтрольность затрат рассматривается для определенного центра ответственности, а не какой- либо внутренней характеристики данной статьи расходов. Когда предприятие рассматривается как единое целое, каждая статья затрат подконтрольна: кто-то внутри предприятия может совершать действия, оказывающие на нее влияние. Таким образом, существенным  вопросом является не то, какие затраты в общем подконтрольны, а какие из них подконтрольны в конкретном центре ответственности, потому что на них должно быть сосредоточено внимание системы управленческого контроля.

Статьи затрат в центре ответственности можно классифицировать как прямые или косвенные, постоянные и переменные, по отношению к данному центру. Косвенные расходы выделяются центру ответственности и потому ему они неподконтрольны. Все подконтрольные затраты являются прямыми, однако не все прямые затраты являются подконтрольными (амортизационные отчисления – ставки амортизации не подконтрольны менеджеру конкретного подразделения). Подконтрольные затраты не всегда идентичны переменным затратам, то есть тем, которые изменяются пропорционально объему производства. Некоторые из них (тепло, свет, подписка на периодику) не подвергаются воздействию объема и тем не менее являются подконтрольными.

Неподконтрольные затраты являются отрицательным моментом для менеджера любого центра ответственности, поскольку его целью является усиление контроля и ответственность за осуществляемые действия. Преобразовать неподконтрольные затраты в подконтрольные можно двумя способами:

1-               путем изменения базы определения себестоимости от плановой к конкретной. Доведенные сверху расходы не подконтрольны соответствующему руководителю центра ответственности. Большинство выделенных таким образом расходов могут быть преобразованы в подконтрольные затраты просто увеличением степени воздействия менеджера центра ответственности на определение себестоимости. Услуги получаемые центром ответственности из других подразделений, могут быть преобразованы в подконтрольные затраты путем определения себестоимости услуг на какой-либо основе, измеряющей фактический объем предоставленных услуг;

2-               путем изменения уровня ответственности за принятие решений. Большая часть решений, влияющих на затраты, принимается в верхних слоях руководства предприятия, поэтому, чем дальше управление будет отдалено от места фактического использования ресурсов, тем менее восприимчиво будет оно к текущей ситуации на местах. Предприятие, в  которых большую часть решений принимает руководство, называется централизованным, а те, где значительную часть решений принимают менеджеры более низких уровней – децентрализованными. АО «ПЭС» является централизованным предприятием.

Другая классификация в системе управленческого контроля включает в себя достоверные, изменяемые и неизбежные затраты. Несмотря на то, что достоверные и изменяемые расходы являются подконтрольными, управленческий подход к каждому их виду различен. Неизбежные затраты подконтрольны на коротком этапе деятельности, но не поддаются контролю в долгосрочной перспективе.

Статьи расходов, возникновение и количество которых можно с достоверностью оценить, называются достоверными затратами (прямые материальные затраты- яркий пример достоверных затрат).

Статьи расходов, количество которых может изменяться по усмотрению менеджера центра ответственности, являются изменяемыми затратами. Их величина зависит от управляющего: нет аналитического пути решения, каким должно быть точное количество изменяемых затрат (научно-исследовательские работы, социальные нужды, благотворительность).

Статьи расходов, являющиеся неизбежным последствием ранее заключенных обстоятельств, называются неизбежными (обязательными) затратами (как только предприятие приобрело основные средства, неизбежно возникает амортизация).

В ближайшей перспективе неизбежные затраты не подконтрольны, они могут быть изменены лишь после смены обстоятельств.

Тот факт, что каждый центр ответственности считается центром доходов или затрат, прибыли или инвестиций, не означает, что для его деятельности используют только денежные показатели. Так сложилось, что у всех центров ответственности есть важные надежные цели: качество их товаров или услуг, моральный уровень работников. Особенно эти цели могут быть важнее денежных в таких центрах затрат, как например штабные подразделения (сторожевая служба, автоуправление)

Учет по центрам ответственности первоначально предполагает формальный контроль. Однако необходимо отметить, что существуют еще две формы контроля, влияющие на поведение работников предприятия. Социальный контроль неформален по сути, но может быть очень влиятельным. Он принимает форму групповых форм, которые предполагают внешний вид или уровень личной производительности.  Самоконтроль относится к индивидуальной мотивации и личным качествам. Когда работник гордится качественным выполнением своей работы, даже если предприятие или группа заставляет его работать быстрее и не обращать столько внимания на качество, этот работник осуществляет самоконтроль, который превышает воздействие социального и формального контроля.

ЗАКЛЮЧЕНИЕ

Управленческий учет – это система учета, планирования, контроля, анализа данных о затратах и результатах хозяйственной деятельности в разрезе необходимых для управления объектов, оперативного принятия на этой основе различных управленческих решений в целях оптимизации финансовых результатов деятельности предприятия.

Управленческий учет охватывает все виды учетной информации, необходимой для управления в пределах самой организации.

 Частью общей сферы учета является производственный учет, под которым понимает учет издержек производства и анализ данных об экономии или перерасходе по сравнению с данными за предыдущие периоды, прогнозами и стандартами. Основная цель управленческого учета – обеспечение информацией менеджеров, ответственных за достижение конкретных производственных показателей.

Изучение особенностей управленческого учета позволяет сделать вывод о том, что он служит для:

·                 предоставления необходимой информации для управления производством и принятия решений на перспективу;

·                 исчисления фактической себестоимости продукции (работ, услуг) и отклонений от установленных норм, стандартов, смет;

·                 определения финансовых результатов по реализованным изделиям или их группам, новым технологическим решениям, центрам ответственности и другим позициям,

Некоторые элементы системы управленческого учета нашли применение в теории и практике отечественного учета. Новые элементы еще предстоит освоить и адаптировать к казахстанским условиям.

В отечественной теории и практике были и есть: учет по видам затрат (в различных группировках), по центрам затрат и центрам ответственности, по объектам калькулирования, нормативный учет, система внутреннего хозяйственного расчета, система анализа, планирования и контроля.   

Страницы: 1, 2, 3